Besonderheiten bei Kauf, Verkauf, Erbschaft und Schenkung unter Berücksichtigung steuerlicher Aspekte (2)
Der spanische Wohnungsmarkt hat 2017 seinen Wachstumstrend der letzten Jahre fortgesetzt. Ausländische Käufer haben dabei eine wichtige Rolle gespielt, da sie 13,11% (insgesamt 61.000) aller Wohnungskäufe tätigten. Hinter Briten und Franzosen belegten deutsche Staatsangehörige Platz 3 der kauffreudigsten Ausländer. Die seit 2008 kontinuierlich wachsende Bedeutung ausländischer Investitionen in Spanien erklärt sich vermutlich durch die Schönheit der Küste, die ausgezeichnete Küche, das milde Klima und die sinkenden Immobilienpreise. Weniger vorteilhaft erscheinen die steuerrechtliche Rahmenbedingungen: Hier sind nämlich erhebliche Verpflichtungen zu berücksichtigen, die zum Teil auch im Erbfall oder bei Schenkungen fällig werden.
Beim Verkauf von Wohnimmobilien in Spanien bestehen keine Beschränkungen für Unionsbürger, so dass grundsätzlich die gleichen rechtlichen und steuerlichen Regelungen wie für spanische Staatsangehörige gelten. In einigen Fällen haben Nichtansässige jedoch bestimmten zusätzlichen Verpflichtungen nachzukommen.
Zunächst ist festzustellen, dass für selbstgenutzte Wohnungen und Zweitwohnungen (für Urlaubszwecke) die gleichen Regelungen gelten.
Das Eigentum an einer "Zweitimmobilie" in Spanien qualifiziert den Eigentümer nicht ohne Weiteres als Ansässigen (residente). Gemäß Art. 9 des spanischen Einkommensteuergesetzes wird die steuerliche Ansässigkeit in Spanien (residencia fiscal) erworben, entweder wenn:
• nach insgesamt 183 Tagen Aufenthalt in Spanien innerhalb eines Kalenderjahres;
• wenn sich der Schwerpunkt oder die Grundlage der Tätigkeiten oder wirtschaftlichen Interessen direkt oder indirekt in Spanien befinden;
• wenn ein Ehegatte in Spanien lebt, oder
• wenn minderjährige Kinder, die vom Steuerzahler abhängig sind, ihren gewöhnlichen Aufenthalt in Spanien haben.
Im Folgenden werden die verschiedenen Möglichkeiten für den Erwerb und die Veräußerung von Zweitwohnungen in Spanien nach ihrem entgeltlichen und unentgeltlichen Charakter im Detail beleuchtet:
I. Erwerb einer Immobilie
Beim entgeltlichen Erwerb eines Zweitwohnsitzes durch eine in Spanien nichtansässige Person (no residente) besteht kein wesentlicher Unterschied gegenüber dem Erwerb durch einen Ansässigen.
Alle nichtansässigen Personen, die eine Wohnung in Spanien erwerben möchten, benötigen eine "persönliche Indentifikationsnummer" (Número de Identificación de Extranjeros, "NIE"), die in Spanien entweder bei der Ausländerbehörde, beim Generalkommissariat für Ausländer oder bei den spanischen Konsulaten im Ausland beantragt werden kann. Erst nach Erhalt dieser persönlichen Indentifikationsnummer teilt die spanische Steuerbehörde die Steuernummer mit. Die Steuernummer ist Voraussetzung für die Eintragung ins Grundbuch und den Abschluss aller Kauf- und Verkaufsverträge.
Anders als beispielsweise im deutschen Recht, bei dem die Eigentumsübertragung einer Immobilie erst mit Eintragung ins Grundbuch stattfindet, erfolgt diese im spanischen Rechts bereits mit Abschluss des Kaufvertrages. Um Rechtssicherheit zu gewährleisten ist jedoch zu empfehlen, den Kaufvertrag notariell beglaubigen zu lassen (Escritura Pública de Compraventa).
Der Steuersatz bei einem Hauskauf unterscheidet zwischen neuen oder gebrauchten Immobilien. Beim Kauf einer neuen Immobilie ist vom Käufer (eine natürliche oder juristische Person) entweder die Mehrwertsteuer ("IVA") in Höhe von zurzeit 10 % des Kaufpreises (siehe hierzu die Regelung im Art. 91 I Abs. 1 Nr. 7 des Mehrwertsteuergesetzes) oder stattdessen in einzelnen Autonomen Gemeinschaften (entsprechend unseren Bundesländern) eine andere Steuer zu entrichten.
Bei einer gebrauchten Immobilie ist der Käufer von der Mehrwertsteuer befreit. Er muss aber die sogenannte Grunderwerbsteuer zahlen (Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, "ITP"), geregelt im Gesetz über die Besteuerung von Vermögensübertragungen und Rechtsgeschäften. Deren Höhe unterscheidet sich je nach Autonomer Gemeinschaft (die derzeit niedrigste in Madrid mit einem Steuersatz ab 6% und die höchste auf den Balearen mit bis zu 11 %). Die Grunderwerbsteuer muss beim Finanzamt des Ortes, an dem sich die Immobilie befindet, innerhalb von 30 Tagen ab dem Zeitpunkt des privatschriftlichen Abschlusses oder der notariellen Beglaubigung des Kaufvertrages entrichtet werden. Es ist zu beachten, dass das spanische Finanzamt den Kaufpreis des Hauses für zu niedrig erachten und höhere Steuern verlangen kann. Das Steuersystem der Grunderwerbsteuer sieht unter anderem auch ein Vergünstigungssystem vor (z.B. für Großfamilien, Jugendliche und Menschen mit Behinderungen).
In beiden Fällen (Kauf einer neuen oder gebrauchten Immobilie) ist die Stempelsteuer (Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, "AJD") zu zahlen, die auf notarielle, gewerbliche und administrative Dokumente erhoben wird.
Wenn der Kauf erfolgreich abgeschlossen wurde, muss der Käufer den Inhalt der notariellen Urkunden im Grundbuch eintragen lassen. Der Käufer muss die Kosten für die notariellen Dienstleistungen und für die Eintragung tragen, wobei die Kosten vom Preis der Immobilie abhängen. Die Notargebühren sind im Jahre 1989 gesetzlich festgelegt und seitdem nicht erhöht worden. Für die Errichtung einer beglaubigten Kaufurkunde betragen die Notargebühren in der Regel zwischen EUR 600,00 und EUR 875,00. Die Grundbuchgebühren liegen in der Regel zwischen EUR 400,00 und EUR 650,00.
Damit ein ausländisches Unternehmen in den spanischen Rechts- und Wirtschaftsraum eintreten und insbesondere Immobilien in Spanien erwerben kann, ist es nicht notwendig, eine Gesellschaft in Spanien zu gründen. Auch eine unselbständige Zweigniederlassung in Spanien kann Partei eines Grundstückskaufvertrages sein. Diese benötigt eine Steueridentifikationsnummer (Código de Identificación Fiscal, "CIF") der spanischen Steuerbehörde und einen gesetzlichen Vertreter mit Adresse in Spanien für Benachrichtigungszwecke.
II. Verwaltung einer Immobilie
Wenn der Käufer (eine natürliche oder juristische Person) Eigentum an der Immobilie erworben hat, muss er jährlich die Grundsteuer entrichten (Impuesto de Bienes Inmuebles, "IBI"), geregelt im Unterabschnitt 2 des Gesetzes über die gemeindlichen Steuern. Sie wird in jeder Gemeinde nach dem Katasterwert des Grundstücks und des auf ihm errichteten Gebäudes festgelegt. Diese Steuer fällt jeweils zum 1. Januar eines Jahres an. Die Katasteraktualisierung vom 29. Dezember 2017 führte in mehr als 1.200 Gemeinden zu einer Erhöhung des Katasterwertes und damit auch zu einer höheren Steuerbelastung.
Darüber hinaus wird am 31. Dezember eines jeden Jahres die Vermögenssteuer erhoben. Sie betrifft das Vermögen natürlicher Personen. Sie wird vom Staat und von den Autonomen Gemeinschaften gemeinsam vereinnahmt. Der Steuersatz liegt gemäß Art. 30 Abs. 2 des spanischen Vermögenssteuergesetzes (VStG) zwischen 0,2 % und 2,5 %. Eine Steuerbefreiung ist für den Hauptwohnsitz vorgesehen, wenn der Immobilienwert EUR 300.000,00 (Art. 4 Abs. 9 VStG) nicht übersteigt. Das Gesamtvermögen wird nicht besteuert, wenn dieses gemäß Art. 28 Abs. 2 VStG unter EUR 700.000,00 liegt (der Wert des Hauptwohnsitzes wird hierbei nicht einberechnet). Wer in Staaten ansässig ist, die ein Doppelbesteuerungsabkommen mit Spanien geschlossen haben (wie Deutschland), muss die Steuer nur auf in Spanien gelegenes Vermögen zahlen. Nichtansässige aus der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum haben die Wahl zwischen der Anwendung der nationalen Regelungen oder derjenigen der Autonomen Gemeinschaft, in der sich der größte Teil ihres Vermögens und ihrer Rechte befindet und können daher die für sie günstigsten Regelung wählen.
III. Veräußerung einer Immobilie
1. Verkauf einer Immobilie
Der Verkauf von Immobilien in Spanien kann diverse Steuern auslösen. Der Verkäufer ist verpflichtet, innerhalb von drei Monaten nach dem Verkauf eine Steuererklärung abzugeben.
Bei jeder Veräußerung von Wohnimmobilien fällt die von den Gemeinden festgelegte und vom Verkäufer (natürliche oder juristische Person) zu zahlende Wertzuwachssteuer in Höhe von maximal 30 % an (plusvalía municipal oder Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana). Berechnungsgrundlage sind dabei der Katasterwert und die Anzahl der Jahre (maximal 20), die sich die Immobilie im Eigentum des Verkäufers befand. Die Steuer wird gemäß Art. 110 Abs. 2 lit. a) des Gesetzes über die gemeindlichen Steuern innerhalb von 30 Tagen nach der Übertragung fällig und ist nur auf Wohnimmobilien in Städten, jedoch nicht im ländlichem Raum anwendbar.
Die Steuer war in den letzten Jahren besonders umstritten, da sie im Laufe der Zeit stark angestiegen ist und sie bis 2015 unabhängig davon anfiel, ob die Transaktion wirklich zu einem Gewinn für den Verkäufer führte. Das spanische Verfassungsgericht hat in seinem Urteil vom 11. Mai 2017 entschieden, dass es verfassungswidrig ist, Verkäufe von Wohnungen zu besteuern, die zu keinen Gewinn oder sogar zu Verlusten führen. Die entsprechende gesetzliche Änderung, die rückwirkend ab Juni 2017 gelten soll, befindet sich derzeit allerdings noch im Gesetzgebungsverfahren.
Die Steuer wird vom Käufer und nicht vom Verkäufer erhoben, wenn der Verkäufer seinen gewöhnlichen Aufenthalt nicht in Spanien hat.
Daneben muss die Veräußerungsgewinnsteuer, die zwischen Ansässigen und Nichtansässigen unterscheidet, entrichtet werden. Sie wurde mit der Steuerreform 2015 für die Fälle mit Vorerwerbszeitraum vor 1994 gesenkt. In Spanien Ansässige werden mit der Einkommenssteuer (IRPF) besteuert, wobei die Höhe der Steuer zwischen 21 % und 23 % liegt. Auf der anderen Seite wird die Einkommensteuer von Nichtansässigen (IRNR) erhoben, die für Bürger der Europäischen Union 19 % und für Island, Norwegen und die übrigen Nichtansässige 24 % beträgt.
Die Steuer wird auf die Differenz zwischen dem Erwerbswert (valor de adquisición) und dem Übertragungswert (valor de transmisión) erhoben. Der Nichtansässige muss sie innerhalb von vier Monaten nach der notariellen Beurkundung entrichten. Sie wird nur in Spanien erhoben, wenn der Eigentümer die Immobilie selbst genutzt hat. Hat der Eigentümer die Immobilie jedoch vermietet, kann das auch in Deutschland zur Besteuerung führen. Seit Inkrafttreten des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen Spanien und Deutschland am 1. Januar 2013 ist jedoch eine Anrechnung zulässig, wenn der Steuerpflichtige in Deutschland ansässig ist.
Wenn der Verkauf der Immobilie durch eine juristische Person erfolgt, wird eine Körperschaftssteuer erhoben, deren Höhe von der Größe der Körperschaft abhängt.
Beim Verkauf ist die Grundsteuer (Impuesto sobre Bienes Inmuebles, "IBI") für das Verkaufsjahr noch vom Verkäufer zu entrichten. Wie bereits erwähnt, ist diese Steuer immer am ersten Tag des Kalenderjahres fällig. Erfolgt der Verkauf also vor dem 31. Dezember eines Jahres, in dem der Verkäufer die Immobilie besessen hat, ist er zur Zahlung dieser Steuer für das ganze Jahr verpflichtet. Die Rechtsprechung des spanischen Obersten Gerichtshofs (Tribunal Supremo) erkennt jedoch an, dass der Verkäufer diese Steuer anteilig auf den Käufer abwälzen kann, je nachdem, wie lange der Käufer im betreffenden Kalenderjahr Eigentümer der Immobilie sein wird.
2. Unentgeltliche Übertragung einer Immobilie: "mortis causa" und "inter vivos"
Wenn die Eigentumsübertragung einer Immobilie in Spanien durch Erbschaft oder Schenkung erfolgt, muss der Begünstigte Erbschafts- und Schenkungssteuer (geregelt im Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz), Wertzuwachssteuer (die gemäß Art. 110 Abs. 1 lit. b) des Gesetzes über die gemeindlichen Steuern im Falle einer Übertragung durch Erbschaft innerhalb von sechs Monaten entrichtet werden muss) und Grundsteuer zahlen.
Die nationale Regelung der Erbschaft- und Schenkungssteuer sieht einen progressiven Satz von 7,65 % bis 34 % vor, auf den ein Multiplikatorkoeffizient (1,0 bis 2,4) je nach Erblasser / Schenker und Wert des Erbschafts- oder Schenkungsgegenstandes anzuwenden ist. Die Besteuerung ist in jeder autonomen Gemeinschaft unterschiedlich. Im Vergleich zur nationalen Regelung enthalten die dortigen Regelungen diverse Vergünstigungen und Steuerbefreiungen, wodurch die Steuerbelastung erheblich sinken kann.
In der Vergangenheit galten die günstigeren regionalen Regelungen nur für in Spanien ansässige Personen und diskriminierte somit Unionsbürger. Der Europäische Gerichtshof (EuGH) entschied jedoch am 3. September 2014, dass das spanische Erbschafts- und Schenkungssteuersystem zu stark zwischen Ansässigen und Nichtansässigen differenziere und daher gegen das Unionsrecht und den freien Kapitalverkehr gemäß Artikel 63 des AEUV (Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union) verstößt.
Durch entsprechende gesetzliche Änderung vom 1. Januar 2015 gilt nun folgendes: Erbschafts- und Schenkungssteuersystem:
a) Vererbung von Immobilien:
Hatte der Verstorbene seinen Wohnsitz in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums, so findet die regionale Regelung derjenigen Autonomen Gemeinschaft Anwendung, in der sich der größte –Teil des Nachlasses befindet. Ist in Spanien kein Vermögen vorhanden, gelten die Vorschriften derjenigen Autonomen Gemeinschaft, in der der Steuerpflichtige seinen Wohnsitz hat.
War der Verstorbene in Spanien ansässig, so wenden nichtansässige Steuerpflichtige aus einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums die Rechtsvorschriften der Autonomen Gemeinschaft an, in der der Erblasser zuletzt ansässig war.
b) Schenkung von Immobilien:
Haben die Steuerpflichtigen ihren Wohnsitz nicht in Spanien, sondern in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums, gelten die Vorschriften der Autonomen Gemeinschaft, in der sich die Immobilie befindet.
Befindet sich die Immobilie in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums und haben die Steuerpflichtigen ihren Wohnsitz jedoch in Spanien, gelten die regionalen Vorschriften der Autonomen Gemeinschaft, in der sie wohnen.
Es ist zu beachten, dass es zwischen Spanien und Deutschland kein Doppelbesteuerungsabkommen in Erbschafts- und Schenkungsangelegenheiten gibt. Dies bedeutet, dass es insoweit zu Doppelbesteuerungen kommen kann.
Ist der Beschenkte / Erbe eine juristische Person (Gesellschaft) oder eine gemeinnützige juristische Person (z.B. Stiftungen), ist keine Erbschaft- oder Schenkungssteuer, sondern die Körperschaftsteuer bzw. Steuer nach dem Gesetz 49/2002 jeweils zu zahlen.
Fazit: Aufgrund der Vielzahl der Regelungen des spanischen Zentralstaates, der Autonomen Gemeinschaften und von Zahllosen Gemeinden, ist eine auf den jeweiligen Einzelfall zugeschnittene, professionelle Rechtsberatung unerlässlich.
1 Otto/Rubio Arias, Ferienimmobilien in Spanien, NWB-EV 7/2018 S. 248.
Mit freundlicher Genehmigung des NWB Verlags, Herne
2 Gesetzgebung und Rechtsprechung wurden bis April 2018 berücksichtigt.
Dr. Andreas Otto ist Rechtsanwalt bei CMS Hasche Sigle, Berlin
Cristina Rubio Arias, LL.M. ist Abogada bei CMS Hasche Sigle, Berlin