Im Rahmen ihres Aktionsplans zur umfassenden Neuregelung des Waren- und Dienstleistungsverkehrs hatte die Europäische Kommission Änderungen am bestehenden Mehrwertsteuersystem vorgeschlagen. Der ECOFIN Rat der Wirtschafts- und Finanzminister der EU hatte am 2.10.2018 Änderungen der MWSt-Systemrichtlinie sowie der MWSt-Verordnung beschlossen.
Von den Änderungen bei der Mehrwertsteuer betroffen sind Konsignationslager, Reihengeschäfte sowie Voraussetzungen und Nachweise für die Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen. Rechtsgrundlage ist zum einen die Richtlinie (EU) 2018/1910 des Rates vom 4. Dezember 2018 zur Änderung der MWSt-Systemrichtlinie, zum anderen die Durchführungsverordnung (EU) 2018/1912 vom 4. Dezember 2018 zur Änderung der Durchführungsverordnung (EU) 282/2011. Während letztgenannte als unmittelbar geltendes Recht gemäß den entsprechenden Bestimmungen am 1.1.2020 direkt in Kraft tritt, ist erstere als Richtlinie durch die Mitgliedstaaten umzusetzen. Hierzu bestimmt die RiLi 2018/1910 in Artikel 2 eine Umsetzungsfrist für die Mitgliedstaaten bis zum 31.12.2019, so dass auch diese Regelungen bei fristgemäßer Umsetzung ab dem 1.1.2020 in Kraft treten sollten.
Die kurz als „VAT Quick Fixes“ titulierten Änderungen
Die Änderungen sind von höchster Relevanz, wobei die VAT Quick Fixes, wie ihr Name schon sagt, lediglich erste Maßnahmen sind und nur einen Teil einer umfassenden Umsatzsteuer-Reform darstellen, die sich schrittweise über mehrere Jahre bis voraussichtlich 2027/2018 ziehen wird.
Betrachtet werden soll vorliegend dennoch nur ein Teil dieser VAT Quick Fixes, nämlich jener betreffend die Änderungen von Regelungen im Zusammenhang mit Konsignationslagern.
Bekannt ist, dass das Verbringen von Waren in ein Konsignationslager innerhalb der EU umsatzsteuerlich grundsätzlich als innergemeinschaftliches Verbringen mit anschließender Lieferung im Belegenheitsstaat des Lagers bei Entnahme zu bewerten ist. Bekannt ist auch weithin, dass es Vereinfachungsregelungen gibt in verschiedenen Mitgliedstaaten, die bei Vorliegen gewisser Voraussetzungen die Lieferung aus dem Entsendestaat an den Kunden im Zielmitgliedstaat als Direktlieferung – und damit steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung – werten. Hierzu gibt es jedoch keine einheitliche Regelung. Ob und unter welchen Voraussetzungen eine Vereinfachung Anwendung finden kann, richtet sich nach den Vorschriften eines jeden Mitgliedstaates. Daher sollen im Vorliegenden zunächst die aktuell geltenden Regelungen in Deutschland sowie in Spanien betrachtet werden, um im Weiteren die geplante EU-einheitliche Neuregelung darzustellen. Sicher werden viele der Unternehmen im deutsch-spanischen Wirtschaftsverkehr von diesen Regelungen betroffen sein, so beispielsweise im Bereich der Automobil-Zulieferindustrie.
Konsignationslager Spanien
In Spanien gibt es zwar keine offizielle allgemeinverbindliche Regelung zu den Voraussetzungen für die Anwendung einer Vereinfachung. Dies dürfte der Grund sein, weshalb man immer wieder Informationen findet in der Literatur, denen zufolge es in Spanien keine Vereinfachungsregelung gibt. Tatsächlich aber bejaht die oberste spanische Finanzbehörde, die DGT („dirección general de tributos“), seit Jahren bereits – angefangen mit einer Entscheidung aus dem Jahre 2007 – die Möglichkeit einer Vereinfachung unter gewissen Umständen. Die Vereinfachung und die für ihre Anwendung notwendigen Voraussetzungen haben sich durch eine Vielzahl verbindlicher Entscheidungen der DGT – diese haben bekanntlich jedoch nur Bindungswirkung für den Einzelfall – herauskristallisiert und bestätigt. Entscheidendes Kriterium ist der Zeitpunkt der Lieferung, der ggf. auf den Zeitpunkt des Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums im Rahmen einer Fiktion vorverlagert werden kann auf den Zeitpunkt der Einlieferung der Waren in das Lager, unbeachtlich des erst später stattfindenden juristischen Eigentumsübergangs, welcher i.d.R. mit Entnahme erfolgt. Für die Annahme des Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums sind verschiedene Faktoren bestimmend.
Konsignationslager Deutschland
In Deutschland gab es bis in jüngster Vergangenheit keine Vereinfachungsregelung. Erstmals im Jahre 2016 hatte der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 20.10.2016, VR 31/15 -- bestätigt durch Urteil vom 16. November 2016, V R 1/16 -- entschieden, so das hierzu ergangene BMF-Schreiben vom 10. Oktober 2017, „dass Lieferungen aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet an einen inländischen Abnehmer auch dann als Versendungslieferungen…zu beurteilen sind, wenn der Liefergegenstand nach dem Beginn der Versendung für kurze Zeit in einem Auslieferungslager zwischengelagert wird. Voraussetzung ist aber, dass der Abnehmer bereits bei Beginn der Versendung feststeht. In diesem Fall wird die Lieferung grundsätzlich bereits bei Beginn der Versendung im übrigen Gemeinschaftsgebiet ausgeführt…“.
Insbesondere sollte der Abnehmer bereits dann feststehen, gemäß zitierten BMF-Schreibens, „wenn [er] die Ware bei Beginn der Beförderung oder Versendung bereits verbindlich bestellt oder bezahlt hat“. Die Vereinfachung sollte bei Vorliegen ihrer Voraussetzungen zwingend anwendbar sein. Im Rahmen einer sog. Nichtbeanstandungs-Regelung wurde jedoch zunächst bestimmt, dass die Regelungen nicht bereits ab dem 1.1.2018, sondern erst ab dem 1.1.2019 verbindlich sein sollten. Mit Blick auf die anstehenden Änderungen zum 1.1.2020 wiederum wurde diese Nichtbeanstandungsregelung erneut erweitert bis zum 31.12.2019.
Melanie Gierth
Leiterin Recht / AHK Spanien